Skattenyheter

Publicerad 15 januari 2025

(Ny version) Regeringen har i dag tagit emot betänkandet Moderniserade skatteregler för ett flexibelt arbetsliv. Utredningen föreslår bland annat att reglerna om tjänsteställets placering förenklas och förtydligas, med hänsyn till bland annat det ökade distansarbetet.

En utredning har haft i uppdrag att analysera hur skattereglerna om tjänsteställets placering och om avdrag för ökade levnadskostnader vid arbete på annan ort kan moderniseras och att lämna förslag som leder till ökad förutsägbarhet för arbetsgivare, anställda och företagare.

Tjänsteställets placering

Utredningen föreslår att bestämmelserna förenklas och förtydligas för att göra det lättare för både arbetsgivare och arbetstagare att bestämma tjänstestället. Bland annat föreslås att ett tjänsteställe ska bestämmas för varje anställning eller uppdrag och att ökad vikt ska läggas vid arbetsgivarens eller uppdragsgivarens avsikt om var arbetet ska utföras. 

Avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa

En rad förslag till förenklingar och förtydliganden lämnas gällande förutsättningarna för avdrag, tidsgränser och belopp vid tjänsteresa. Bland annat föreslås att en definition av tjänsteresa ska framgå av lag. Med tjänsteresa avses att den skattskyldige i tjänsten befinner sig på någon annan plats än tjänstestället. 

Avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbelt boende och tillfälligt arbete på annan ort

Utredningen föreslår att ett nytt gemensamt avdrag ersätter avdragen vid tillfälligt arbete och dubbel bosättning. Avståndskravet för avdrag vid dubbel bosättning ökar från 50 till 100 km.

Förslagen bedöms minska skatteintäkterna med 450 miljoner kronor 2027 och ha en varaktig offentligfinansiell kostnad på 430 miljoner kronor.

Förslagen föreslås träda i kraft den 1 januari 2027.

Rättelse

Den förra versionen innehöll felaktiga siffror om avståndskravet för avdrag vid dubbel bosättning.

Presskontakt

Niklas Gillström
Pressekreterare hos finansminister Elisabeth Svantesson
Telefon (växel) 08-405 10 00
Mobil 076-141 14 79
e-post till Niklas Gillström

Klara Söderberg
Pressekreterare hos finansminister Elisabeth Svantesson
Telefon (växel) 08-405 10 00
Mobil 076-108 90 82
e-post till Klara SöderbergUtre

Punkt Markering: Finansdepartementets pressmeddelanden Tweet

Publicerad 15 januari 2025

Regeringen har i dag tagit emot betänkandet Moderniserade skatteregler för ett flexibelt arbetsliv. Utredningen föreslår bland annat att reglerna om tjänsteställets placering förenklas och förtydligas, med hänsyn till bland annat det ökade distansarbetet.

En utredning har haft i uppdrag att analysera hur skattereglerna om tjänsteställets placering och om avdrag för ökade levnadskostnader vid arbete på annan ort kan moderniseras och att lämna förslag som leder till ökad förutsägbarhet för arbetsgivare, anställda och företagare.

Tjänsteställets placering

Utredningen föreslår att bestämmelserna förenklas och förtydligas för att göra det lättare för både arbetsgivare och arbetstagare att bestämma tjänstestället. Bland annat föreslås att ett tjänsteställe ska bestämmas för varje anställning eller uppdrag och att ökad vikt ska läggas vid arbetsgivarens eller uppdragsgivarens avsikt om var arbetet ska utföras. 

Avdrag för ökade levnadskostnader vid tjänsteresa

En rad förslag till förenklingar och förtydliganden lämnas gällande förutsättningarna för avdrag, tidsgränser och belopp vid tjänsteresa. Bland annat föreslås att en definition av tjänsteresa ska framgå av lag. Med tjänsteresa avses att den skattskyldige i tjänsten befinner sig på någon annan plats än tjänstestället. 

Avdrag för ökade levnadskostnader vid dubbelt boende och tillfälligt arbete på annan ort

Utredningen föreslår att ett nytt gemensamt avdrag ersätter avdragen vid tillfälligt arbete och dubbel bosättning. Avståndskravet för avdrag vid dubbel bosättning ökar från 5 till 10 km.

Förslagen bedöms minska skatteintäkterna med 450 miljoner kronor 2027 och ha en varaktig offentligfinansiell kostnad på 430 miljoner kronor.

Förslagen föreslås träda i kraft den 1 januari 2027.

Presskontakt

Niklas Gillström
Pressekreterare hos finansminister Elisabeth Svantesson
Telefon (växel) 08-405 10 00
Mobil 076-141 14 79
e-post till Niklas Gillström

Klara Söderberg
Pressekreterare hos finansminister Elisabeth Svantesson
Telefon (växel) 08-405 10 00
Mobil 076-108 90 82
e-post till Klara Söderberg

Punkt Markering: Finansdepartementets pressmeddelanden Tweet

Publicerad 15 januari 2025

Finansminister Elisabeth Svantesson har tagit emot delbetänkandet Skatteincitament för forskning och utveckling – en översyn av FoU-avdraget och expertskattereglerna. Utredningen föreslår bland annat att definitionerna av forskning och utveckling förenklas och utvidgas och att skattelättnaden på expertskatt ska höjas från 25 till 30 procent.

– Vi måste stärka vår konkurrens och produktivitet för att öka tillväxten. För att lyckas med det behöver vi stärka innovationen i svensk ekonomi. Därför är det viktigt att underlätta för företag i Sverige att satsa på forskning och utveckling och att attrahera och behålla internationell nyckelkompetens, säger finansminister Elisabeth Svantesson.

FoU-avdraget

Utredningen föreslår bland annat att definitionerna av forskning och utveckling förenklas och utvidgas: 

Kraven på att arbete med forskning och utveckling ska vara systematiskt och kvalificerat tas bort.
Kraven på att utvecklingsarbete ska bygga på resultatet av forskning och att det ska avse att ta fram nya eller väsentligt förbättrade varor, tjänster eller produktionsprocesser tas också bort.
För att arbete ska anses vara utveckling ska det i stället räcka att arbetet har till syfte att ta fram eller förbättra en produkt. Arbetet ska bygga på nya lösningar på vetenskapliga eller tekniska problem.

Utredningen föreslår också att Skatteverket ska begära in yttrande från annan myndighet om detta krävs för att bedöma om ett visst arbete utgör forskning eller utveckling.

Expertskattereglerna

Vad gäller expertskattereglerna föreslår utredningen bland annat:

Kompetensregeln, som innebär att en kvalificerad arbetstagare ska kunna beviljas skattelättnad oavsett lönenivån, ska förenklas och kompetenskraven ska sänkas.
Kompetensregeln ska endast omfatta personer som arbetar med forskning- och utvecklingsuppgifter och det ska vara tillräckligt att personen har en doktorsexamen eller motsvarande erfarenhet.
Det ska inte längre krävas att det finnas betydande svårigheter att rekrytera personer med motsvarande kompetens i Sverige.
Skattelättnaden ska höjas från dagens 25 till 30 procent.
Även svenska medborgare ska kunna ta del av skattelättnaden.

Utredningen föreslår att samtliga ändringar ska träda i kraft den 1 januari 2026.

Presskontakt

Niklas Gillström
Pressekreterare hos finansminister Elisabeth Svantesson
Telefon (växel) 08-405 10 00
Mobil 076-141 14 79
e-post till Niklas Gillström

Klara Söderberg
Pressekreterare hos finansminister Elisabeth Svantesson
Telefon (växel) 08-405 10 00
Mobil 076-108 90 82
e-post till Klara Söderberg

Punkt Markering: Finansdepartementets pressmeddelanden Tweet

Fråga om mervärdesskattedirektivets omsättningsbaserade beräkningsmetod kan tillämpas för att bestämma andel avdragsgill ingående skatt med avseende på gemensamma kostnader i en verksamhet som består av bostads- respektive lokalupplåtelser.

Målnummer: 1087-23

Avdelning:     

Avgörandedatum: 2023-12-28

Rubrik: Fråga om vad som avses med rationaliseringsförvärv vid tillämpningen av bestämmelserna om skogsavdrag i inkomstskattelagen.

Lagrum:

•  21 kap. 4 § inkomstskattelagen (1999:1229)

•  21 kap. 9 § inkomstskattelagen (1999:1229)

•  21 kap. 10 § inkomstskattelagen (1999:1229)

Rättsfall:

REFERAT

Bakgrund

1. Den som avyttrar skog på en fastighet i Sverige som är taxerad som lantbruksenhet och är en kapitaltillgång har rätt till skogsavdrag. Skogsavdraget beräknas med utgångspunkt i bl.a. skogens anskaffningsvärde och den avdragsgrundande skogsintäkten. Huvudregeln för en enskild näringsidkare är att avdrag får göras med högst ett belopp som motsvarar 50 procent av den avdragsgrundande skogsintäkten. Om fastigheten har förvärvats som ett led i skogsbrukets yttre rationalisering (rationaliseringsförvärv) får avdrag göras med ett belopp som motsvarar hela den avdragsgrundande skogsintäkten. Ett skogsavdrag ska återföras till beskattning när fastigheten avyttras.

2. M.R. är delägare i fastigheterna Hede Kyrkby 15:77 och Hede Kyrkby 15:78. Under 2019 förvärvade han del i fastigheterna Hede Kyrkby 15:2 och Hede Kyrkby 15:75. Dessa fastigheter ligger mellan och gränsar till dem som han var delägare i sedan tidigare. Förvärven ledde till att det bildades en sammanhållen brukningsenhet och att arealen fördubblades, från drygt 1 800 hektar till drygt 3 600 hektar produktiv skogsmark.

3. I sin inkomstdeklaration för beskattningsåret 2019 gjorde M.R. skogsavdrag enligt bestämmelsen om rationaliseringsförvärv. Skatteverket beslutade att neka avdrag enligt den bestämmelsen med motiveringen att det inte var fråga om rationaliseringsförvärv. Skatteverket ansåg att brukningsenheten före förvärven var tillräckligt stor för att möjliggöra ett rationellt skogsbruk och att en utökning av arealen inte leder till att enheten kan brukas mer rationellt.

4. M.R. överklagade till Förvaltningsrätten i Stockholm som avslog överklagandet. Enligt förvaltningsrätten hade förvärven inneburit en väsentlig utökning av brukningsenheten vilket sannolikt kunde leda till lägre kostnader för bl.a. etablering, markberedning och gallring. Sådana effektiviseringsvinster som är en följd av att en brukningsenhets areal ökar räcker emellertid inte för att det ska vara fråga om rationaliseringsförvärv.

5. M.R. överklagade till Kammarrätten i Stockholm som avslog överklagandet. Allmänna fördelar med en större brukningsenhet är enligt kammarrätten inte i sig tillräckligt för att det ska vara fråga om rationaliseringsförvärv utan för det krävs specifika omständigheter som visar att förvärven har medfört konkreta förbättringar av brukningsenheten.

Yrkanden m.m.

6. M.R. yrkar att skogsavdrag ska medges i enlighet med bestämmelsen om rationaliseringsförvärv. Han yrkar även ersättning för ombudskostnader i Högsta förvaltningsdomstolen med 45 500 kr.

7. Skatteverket anser att överklagandet ska avslås.

Skälen för avgörandet

Frågan i målet

8. Frågan i målet är vad som avses med rationaliseringsförvärv vid tillämpningen av bestämmelserna om skogsavdrag i inkomstskattelagen (1999:1229).

Rättslig reglering m.m.

9. Den som avyttrar skog på en fastighet i Sverige som är taxerad som lantbruksenhet och är en kapitaltillgång har enligt 21 kap. 4 § inkomstskattelagen rätt att göra avdrag på grund av avyttringen (skogsavdrag). Skogsavdraget ska enligt 5 § beräknas med utgångspunkt i bl.a. skogens anskaffningsvärde och den avdragsgrundande skogsintäkten. Vad som avses med dessa begrepp framgår av 6 § första och tredje styckena.

10. Enligt 21 kap. 9 § första stycket får en enskild näringsidkare göra avdrag med högst 50 procent av anskaffningsvärdet, dock högst ett belopp som motsvarar 50 procent av den avdragsgrundande skogsintäkten. Skogsavdrag får dock enligt 10 § första stycket göras med högst ett belopp som motsvarar hela den avdragsgrundande skogsintäkten, om näringsidkaren har förvärvat fastigheten genom köp, byte eller på liknande sätt eller genom fastighetsreglering eller klyvning och förvärvet är ett led i jordbrukets eller skogsbrukets yttre rationalisering (rationaliseringsförvärv).

11. Av 26 kap. 2 § första stycket 2 framgår att ett skogsavdrag ska återföras till beskattning när fastigheten avyttras.

Högsta förvaltningsdomstolens bedömning

12. M.R. har förvärvat del i fastigheter som ligger i anslutning till fastigheter som han sedan tidigare var delägare i. Samtliga fastigheter utgör en enda brukningsenhet och förvärven medförde en fördubbling av arealen, från drygt 1 800 hektar till drygt 3 600 hektar produktiv skogsmark. M.R. anser att förvärven utgör led i skogsbrukets yttre rationalisering och att det därmed är fråga om rationaliseringsförvärv i inkomstskattelagens mening.

13. M.R. har bl.a. pekat på att den större och nu sammanhängande brukningsenheten som förvärven resulterat i ger rationaliseringseffekter och därmed kostnadsbesparingar i fråga om etablering, markberedning och gallring. Förvärven har inneburit att skogsmaskiner och arbetslag kan användas på ett mer kostnadseffektivt sätt och att virkestransporter efter avverkning och efterföljande markberedning kan genomföras på ett mer rationellt sätt. Till stöd för dessa uppgifter åberopar han ett intyg av en skogsmästare, vilken även hördes som vittne i kammarrätten.

14. Högsta förvaltningsdomstolen ifrågasätter inte att fastighetsförvärven har medfört att M.R:s skogsbruk kan bedrivas på ett mer rationellt sätt, framför allt till följd av de stordriftsfördelar som en större areal leder till genom att maskiner och arbetslag kan användas mer kostnadseffektivt. Frågan är om detta innebär att förvärven kan anses utgöra led i skogsbrukets yttre rationalisering.

15. Bestämmelsen om förhöjt skogsavdrag vid rationaliseringsförvärv infördes genom lagstiftning 1979. Vad som menas med att ett förvärv är ett led i skogsbrukets yttre rationalisering framgår inte av lagtexten och förarbetena ger föga vägledning. Vad som kan utläsas är att det ska handla om fastighetsförvärv som medfört förbättrade brukningsenheter och som exempel anges att en person som ett led i skogsbrukets yttre rationalisering utökar sitt innehav av skogsmark genom att köpa en grannfastighet (prop. 1978/79:204 s. 57 f.).

16. Enligt Nationalencyklopedin är rationalisering en samlingsterm för åtgärder som sätts in för att effektivisera en verksamhet, antingen genom att producera mer med givna resurser eller genom att minska resursåtgången för ett givet resultat. I Svensk ordbok utgiven av Svenska Akademien anges att rationalisering är organisation av något på ett mer arbetsbesparande sätt. I brist på närmare vägledning i förarbetena till bestämmelsen om rationaliseringsförvärv anser Högsta förvaltningsdomstolen att dessa beskrivningar kan ligga till grund för bedömningen.

17. De effektiviseringsvinster som M.R. har beskrivit och som vinner stöd i det av honom åberopade intyget får anses överensstämma med dessa beskrivningar. Förvärven får därmed anses utgöra rationaliseringsförvärv i inkomstskattelagens mening. Den omständigheten att brukningsenheten redan tidigare förefaller ha varit tillräckligt stor för att kunna brukas på ett rationellt sätt ändrar inte den bedömningen. Det bör ankomma på Skatteverket att pröva om M.R. därmed har rätt till förhöjt skogsavdrag och i så fall med vilket belopp.

18. M.R. har yrkat ersättning för ombudskostnader i Högsta förvaltningsdomstolen med 45 500 kr. Han har fått bifall till sitt överklagande och målet avser en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen. Han har därför rätt till skälig ersättning för sina kostnader i Högsta förvaltningsdomstolen. Det yrkade beloppet är skäligt.

Högsta förvaltningsdomstolens avgörande

Högsta förvaltningsdomstolen förklarar att M.R:s fastighetsförvärv utgör rationaliseringsförvärv enligt 21 kap. 10 § första stycket inkomstskattelagen och återförvisar målet till Skatteverket för ny handläggning i enlighet med vad som anges i punkt 17.

Högsta förvaltningsdomstolen beviljar M.R. ersättning för kostnader i Högsta förvaltningsdomstolen med 45 500 kr.

I avgörandet deltog justitieråden Jäderblom, Knutsson, Ståhl, Anderson och Nilsson. Föredragande var justitiesekreteraren Lisemoe Casselblad.

______________________________

Förvaltningsrätten i Stockholm (2022-05-19, ordförande Jungar):

Vad som menas med rationaliseringsförvärv

I förarbetena till reglerna om skogsavdrag framgår att ett rationaliseringsförvärv ska leda till att en existerande brukningsenhet blir lämpligare och bättre (prop. 1978/79:204, s. 57). Uttrycket har varit föremål för diskussion i två utredningar. I betänkandet om Reavinstuppskov (SOU 1985:39, s. 25) anges att med rationaliseringsavyttring avses avyttringar som möjliggör skapande av större brukningsenheter eller enheter av sådan form att nyttjandet underlättas. Vidare kan det vara fråga om att tillföra en enhet visst slag av mark som tidigare funnits i otillräcklig mängd. Enligt Jordförvärvsutredningen (SOU 2001:38, s. 93 f.) var det fråga om förvärv som leder till en rationellare drift av brukningsenheten genom att dess yttre gränser ändrats (SOU 2014:68 s 195).

Syftet med rationaliseringsförvärv är att uppmuntra sammanslagningar av små brukningsenheter till mer rationella och ändamålsenliga enheter. Bedömningen om ett visst förvärv är ett rationaliseringsförvärv får göras med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet och t.ex. hur stora fastigheterna är, hur de är placerade (om enklaver försvinner eller ägosplittrade områden förenas), eller att fastigheten har skogsvägar som medför enklare transporter (jfr. Kammarrätten i Jönköpings dom i mål nr 1490-1492-18). I likhet med Skatteverket anser förvaltningsrätten att ett förvärv som gjorts genom fastighetsreglering saknar betydelse för bedömningen om det skatterättsligt är ett rationaliseringsförvärv.

M.R. har inte gjort sannolikt att de aktuella förvärven är rationaliseringsförvärv

M.R. har som skäl till att det är rationaliseringsförvärv fört fram bl.a. att den sammanhängande brukningsenheten som uppstått i och med förvärven ger rationaliseringseffekter i fråga om etablering, markberedning och gallring. Till stöd för sin talan har han kommit in med en karta över brukningsenheten samt ett intyg upprättad av en skogsmästare. I intyget anges bl.a. genom att ett skogsmarksinnehav växer ökar även åtgärdsbehovet, både avseende röjning, gallring och slutavverkning. Förvärven har även inneburit att skogsmaskiner kan nyttjas på ett effektivare och bättre sätt, att den efterföljande transporten vid avverkning blir lättare, efterföljande markberedning blir mer kostnadseffektiv samt att det blir lättare och billigare att kunna utnyttja externa entreprenörer. Det anges också att majoriteten av vägarna som idag löper över brukningsenheten inte är samfällda. Genom att numera äga majoriteten av vägnätet kan markägarna själva optimera underhållet av vägarna på brukningsenheten.

Det är klart att förvärven inneburit en väsentlig utökning av brukningsenhetens areal. Det kan sannolikt medföra att kostnader för bl.a. etablering, markberedning och gallring blivit lägre, såsom beskrivits i intyget. Enligt förvaltningsrätten är de förbättringar som beskrivits däremot främst allmänna fördelar med en större brukningsenhet, vilket generellt sett ger möjligheter till billigare drift. Detta är inte i sig tillräcklig för att anse att det är ett rationaliseringsförvärv (jfr bl.a. Kammarrätten i Stockholms dom i mål nr 483-17). I regel krävs att det inte bara uppstår effektiviseringsvinster som är konsekvenser av att en brukningsenhetens areal har utökats utan även att det finns specifika fördelar med att slå samman ägorna, t.ex. förbättringar i hur marken kan användas eller utnyttjandet av omkringliggande infrastruktur (jfr. Kammarrätten i Jönköpings dom i mål nr 836-21).

Enligt förvaltningsrätten har M.R. i detta fall inte visat några specifika omständigheter på konkreta förbättringar av den aktuella brukningsenheten till följd av förvärven. Intyget av skogsmästaren är generellt hållet och beskriver mer allmänt stordriftsfördelar snarare än konkreta förbättringar av brukningsenheten hänförlig till karaktären av de områden som förvärvats. Att förvärven medfört att två områden förenas kan tala för att det uppstått arronderingsförbättringar. Däremot hade den redan befintliga brukningsenheten två skogsskiften med betydande areal. Det är alltså inte fråga om områden som tidigare inte var stora nog för rationellt skogsbruk eller ett ägosplittrat område. Inte heller framgår av kartorna att det funnits enklaver på tidigare ägd mark. Ändamålsenliga skogsvägar verkar ha funnits tidigare och att förvärven medför att fastighetsägaren kan sköta vägen själv utan att behöva samråda och diskutera med grannar innebär enligt förvaltningsrätten inte en förändring av vägnätet på så sätt att brukningsenheten förbättrats. Mot denna bakgrund anser förvaltningsrätten att M.R. inte gjort det sannolikt att fastighetsförvärven är rationaliseringsförvärv. Överklagandet ska därför avslås.

Ersättning för ombudskostnader

[text här utelämnad]

- Förvaltningsrätten avslår överklagandet och yrkandet om ersättning för ombudskostnader.

Kammarrätten i Stockholm (2023-02-14, Silfverhjelm, Åsbrink och Landelius):

Skogsavdrag på grund av rationaliseringsförvärv

Frågan i målet är om M.R. har gjort sannolikt att förvärven av del av fastigheten Hede Kyrkby 15:2 och fastigheten Hede Kyrkby 15:75 utgör ett rationaliseringsförvärv som ger rätt till skogsavdrag.

De förvärvade fastigheterna ligger i anslutning till fastigheter som M.R. ägde sedan tidigare och har inneburit att brukningsenheten har samlats i ett sammanhängande område. Förvärven har även inneburit en betydande utökning av brukningsenhetens areal.

Vittnet E.G. har fört fram bl.a. följande. Den ursprungliga brukningsenheten har förbättrats genom förvärven. Den stora vinsten ligger i frakten av maskinerna. Ju mer man kan göra per flytt, desto bättre affär blir det. Det sänker den relativa kostnaden och ger en miljömässig effekt. Gällande vägnätet är majoriteten av vägarna inte samfällda. Det är en fördel när det är samma ägare att man inte behöver göra en lantmäteriförrättning. Vidare blir det en samordningsvinst vid underhållet av vägarna.

Allmänna fördelar med en större brukningsenhet är inte i sig tillräckligt för att det ska vara fråga om rationaliseringsförvärv. Kammarrätten anser att det, även med beaktande av E.G:s uppgifter, inte har presenterats tillräckligt specifika omständigheter som visar att förvärven har medfört sådana konkreta förbättringar av brukningsenheten att det är fråga om ett rationaliseringsförvärv.

Kammarrätten instämmer därför i förvaltningsrättens bedömning att M.R. inte har gjort sannolikt att förvärven utgör rationaliseringsförvärv. Överklagandet ska därför avslås i denna del.

Ersättning för kostnader

[text här utelämnad]

- Kammarrätten avslår överklagandet och ansökan om ersättning för kostnader i kammarrätten.

Sökord:

Inkomstskatt

Skogsbruk

Skogsavdrag

Rationaliseringsförvärv

Litteratur:

     

Punkt Markering: Högsta förvaltningsdomstolens referatmål Tweet

En person har vid en samlad bedömning inte ansetts få väsentlig anknytning till Sverige.

Målnummer: 3564-23

Avdelning:     

Avgörandedatum: 2023-11-02

Rubrik: Fråga om villkoret för skattefrihet i 11 a kap. inkomstskattelagen, att en personaloption ska förvärvas inom tio år från utgången av det år då en förvärvad verksamhet ursprungligen påbörjades, är uppfyllt i det fall en nystartad verksamhet av visst slag förvärvas från någon som började bedriva verksamhet av ett annat slag för mer än tio år sedan. Förhandsbesked om inkomstskatt.

Lagrum:

•  11 a kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229)

•  11 a kap. 9 § inkomstskattelagen (1999:1229)

Rättsfall:

REFERAT

Bakgrund

1. Förmåner och andra inkomster som en anställd får från sin arbetsgivare ska som huvudregel tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst. Förmån i form av s.k. personaloption ska dock under vissa förutsättningar inte tas upp till beskattning. En personaloption är en rätt att i framtiden förvärva ett värdepapper på förmånliga villkor, utan att rätten i sig är ett värdepapper.

2. Ett av villkoren för skattefrihet är att det företag som personaloptionen avser inte får ha bedrivit verksamhet i mer än tio år efter utgången av det år då verksamheten påbörjades. Om företaget har förvärvat minst 25 procent av verksamheten från någon annan, ska personaloptionen förvärvas inom tio år från utgången av det år då den förvärvade verksamheten ursprungligen påbörjades.

3. M.V. är anställd i Scandinavian Camping Group AB (SCG). Bolaget bildades 2011 och dess verksamhet bestod då av att köpa och sälja ädelmetaller. Den verksamheten bedrevs i tio månader under 2011 och 2012. Under 2014 avregistrerades bolaget från F-skatt och var sedan vilande till och med utgången av 2019. Under 2020 startade bolaget en verksamhet avseende utveckling av ett digitalt verktyg för bokning av camping- och ställplatser. För att skapa en möjlighet att ge ut personaloptioner som inte förmånsbeskattas avser bolaget att genomföra följande omstrukturering.

4. I ett första steg förvärvar SCG:s ägare ett nybildat lagerbolag (NYAB) med samma ägarförhållanden som i SCG. Därefter tillskjuter ägarna sina aktier i SCG till NYAB som ovillkorade aktieägartillskott. I nästa steg överlåter SCG bokningsverksamheten till NYAB för ett pris motsvarande bokförda värden och som ett sista steg förvärvas SCG antingen av tidigare ägare eller extern part för marknadspris.

5. Efter omstruktureringen kommer M.V. att övergå till att vara anställd i NYAB. Därefter kommer han under 2023 att erbjudas att förvärva personaloptioner som ger honom rätt att efter en intjänandetid om minst tre år förvärva aktier i NYAB.

6. M.V. ansökte om förhandsbesked för att få klarhet i om han kommer att beskattas i inkomstslaget tjänst när personaloptionerna utnyttjas. Han ville veta om åldersvillkoret beträffande NYAB:s verksamhet är uppfyllt om omstruktureringen genomförs (fråga 1) och om svaret ändras om SCG i stället fusioneras upp i NYAB (fråga 2). Om fråga 1 eller 2 skulle besvaras med ja undrade han om en tillämpning av lagen (1995:575) mot skatteflykt skulle förändra bedömningen (fråga 3).

7. Skatterättsnämnden ansåg att åldersvillkoret inte kommer att vara uppfyllt om omstruktureringen genomförs utan M.V. ska beskattas i inkomstslaget tjänst då personaloptionerna utnyttjas och att svaret inte ändras om omstruktureringen i stället genomförs enligt fusionsalternativet. I skälen till beslutet angavs att fråga 3 förföll med hänsyn till svaren på de övriga frågorna.

Yrkanden m.m.

8. M.V. yrkar att Högsta förvaltningsdomstolen, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked, ska besvara fråga 1 med ja. Om Högsta förvaltningsdomstolen ändrar svaret på fråga 1 i enlighet med hans yrkande vill han att Högsta förvaltningsdomstolen även prövar fråga 3.

9. Skatteverket anser att förhandsbeskedet ska fastställas. Om Högsta förvaltningsdomstolen ändrar svaret på fråga 1 anser Skatteverket att fråga 3 ska återförvisas till Skatterättsnämnden.

Skälen för avgörandet

Frågan i målet

10. Frågan i målet är om ett villkor att en personaloption ska förvärvas inom tio år från utgången av det år då en förvärvad verksamhet ursprungligen påbörjades är uppfyllt, i det fall en nystartad verksamhet av visst slag förvärvas från ett företag som började bedriva verksamhet av ett annat slag för mer än tio år sedan.

Rättslig reglering m.m.

11. I 11 a kap. inkomstskattelagen (1999:1229) finns särskilda bestämmelser om personaloptioner som innebär att förmån av personaloption inte ska tas upp som intäkt i vissa fall. Av 10 kap. 11 § andra stycket följer att en personaloption inte är ett värdepapper utan innebär en rätt att i framtiden förvärva värdepapper till ett i förväg bestämt pris eller i övrigt på förmånliga villkor.

12. Av 11 a kap. 5 § första stycket framgår att förmån av personaloption som förvärvas från ett företag inte ska tas upp om optionsinnehavaren, tidigast tre år och senast tio år efter förvärvet, utnyttjar optionen för förvärv av en andel i företaget eller ett annat företag i samma koncern och villkoren i bl.a. 9 § är uppfyllda. Det som där sägs om företaget gäller enligt 5 § andra stycket det företag i vilket personaloptionen ger rätt att förvärva andel och varje annat

företag i samma koncern.

13. I 9 § första stycket anges att företaget, när personaloptionen förvärvas, inte får ha bedrivit verksamhet i mer än tio år efter utgången av det år då verksamheten påbörjades. Enligt andra stycket ska personaloptionen, om företaget har förvärvat 25 procent eller mer av verksamheten från någon annan, förvärvas inom tio år från utgången av det år då den förvärvade verksamheten ursprungligen påbörjades, om den förvärvade verksamheten påbörjades före den övriga verksamheten i företaget.

Högsta förvaltningsdomstolens bedömning

14. Av förarbetena till de särskilda bestämmelserna om förmån av personaloption i 11 a kap. inkomstskattelagen framgår att syftet med att undanta vissa sådana förmåner från beskattning är att underlätta för små, unga företag som saknar tillgång till kapital, men som har tillväxtambitioner, att rekrytera och behålla nyckelpersoner. Med uttrycket "bedrivit verksamhet" i 9 § första stycket avses att någon form av aktivitet har inletts från företagets sida. Verksamhet anses därför inte påbörjad redan vid företagets registrering, betalning av andelar eller liknande utan först när den egentliga verksamheten i företaget har börjat bedrivas. Bestämmelsen i 9 § andra stycket har införts för att motverka att verksamheter ombildas för att kringgå åldersvillkoret (prop. 2017/18:1 Förslag till statens budget, finansplan och skattefrågor s. 275 f., 288 och 631).

15. Av lämnade förutsättningar framgår att NYAB kommer att ha bedrivit verksamhet i mindre än tio år när M.V. förvärvar personaloptionerna, vilket innebär att åldersvillkoret i 9 § första stycket är uppfyllt. Eftersom NYAB ska förvärva hela sin verksamhet från SCG måste även åldersvillkoret i andra stycket vara uppfyllt. Avgörande för den frågan är när den förvärvade verksamheten ursprungligen påbörjades.

16. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterar att det enligt

9 § första stycket räcker att ett företag har bedrivit någon form av verksamhet i mer än tio år för att åldersvillkoret inte ska anses uppfyllt. Att ett företags verksamhet under årens lopp ändrar karaktär medför alltså inte att tidpunkten för när tioårsperioden börjar löpa flyttas fram. Inte heller avbrott i verksamheten eller att en verksamhet av annat slag påbörjas bör enligt domstolens mening leda till att starttidpunkten senareläggs. Syftet med bestämmelsen i 9 § andra stycket talar för att tidpunkten inte heller ska kunna flyttas fram genom att en verksamhet överförs från ett företag till ett annat. Slutsatsen av detta är att en förutsättning för att åldersvillkoret ska anses uppfyllt för det företag som förvärvar verksamhet från något annat företag är att villkoret skulle ha ansetts uppfyllt för det överlåtande företaget om verksamheten hade varit kvar där.

17. Av det anförda följer att den verksamhet som NYAB förvärvar från SCG ska anses ha ursprungligen påbörjats 2011 då SCG först började bedriva verksamhet och detta trots att den verksamheten var av ett annat slag än den som NYAB förvärvar. Personaloptionerna kommer därmed inte att ha förvärvats inom tio år från utgången av det år då den förvärvade verksamheten ursprungligen påbörjades.

18. Skatterättsnämndens förhandsbesked såvitt avser fråga 1 ska således fastställas. Fråga 3 förfaller därmed.

Högsta förvaltningsdomstolens avgörande

Högsta förvaltningsdomstolen fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked i den del som det har överklagats.

I avgörandet deltog justitieråden Jäderblom, Knutsson, Askersjö, Gäverth och Anderson. Föredragande var justitiesekreteraren Tobias Andersson.

______________________________

Skatterättsnämnden (2023-05-12, Eng, ordförande, Bengtsson, Cejie, Dahlberg, Hellenius, Pettersson och Sundin):

Förhandsbesked

Frågorna 1 och 2: Villkoret i 11 a kap. 9 § andra stycket inkomstskattelagen kommer inte att vara uppfyllt om omstruktureringen genomförs utan M.V. ska beskattas i inkomstslaget tjänst då personaloptionerna utnyttjas. Svaret ändras inte om omstruktureringen i stället genomförs enligt fusionsalternativet.

Skatterättsnämndens bedömning

Fråga 1

Av 11 a kap. 9 § första stycket inkomstskattelagen framgår att företaget, i detta fall NYAB, när personaloptionen förvärvas inte får ha bedrivit verksamhet i mer än tio år. Eftersom NYAB kommer att vara ett nybildat lagerbolag kommer detta villkor att vara uppfyllt.

NYAB kommer att ha förvärvat hela sin verksamhet från SCG (Bolaget). Enligt 9 § andra stycket gäller då att personaloptionen ska förvärvas inom tio år från utgången av det år då den förvärvade verksamheten ursprungligen påbörjades.

Frågan är vad som här avses med "verksamheten". Begreppet är inte definierat i lagtexten och någon ledning för tolkningen ges inte heller i förarbetena (se prop. 2017/18:1 s. 287 f. och s. 631, jfr även SOU 2016:23 s. 334 f.). Det är dock fråga om olika betydelser av verksamhet i samma lagrum. Med verksamhet avses i 9 § såväl den egentliga verksamheten, företagets hela verksamhet, den förvärvade verksamheten som den övriga verksamheten.

En möjlig tolkning av bestämmelsen är att det endast är den specifika verksamhet som faktiskt har förvärvats, och inte det överlåtande företagets ursprungliga verksamhet, som ska beaktas vid tioårsbedömningen. Eftersom Campcation-verksamheten påbörjades i Bolaget först 2020 skulle tioårskravet då vara uppfyllt. En sådan tolkning skulle emellertid göra att lagstiftningen i många fall blir svårtillämpad och svår att förutse.

Ett annat synsätt är att det är tidpunkten då det överlåtande företaget påbörjade sin ursprungliga verksamhet som avses. Det överensstämmer med bestämmelsens syfte, att motverka att verksamheter omstruktureras för att kringgå åldersvillkoret (se a. prop. s. 288) och ökar förutsebarheten.

Enligt Skatterättsnämndens uppfattning talar övervägande skäl för att den av NYAB förvärvade verksamheten ska anses påbörjad 2011, då Bolaget påbörjade sin ursprungliga verksamhet. Det innebär att villkoret i 9 § andra stycket inte kommer att vara uppfyllt om omstruktureringen genomförs. M.V. ska därmed beskattas i inkomstslaget tjänst då personaloptionerna utnyttjas (se 10 kap. 11 § andra stycket).

Fråga 2

I fusionsalternativet överförs verksamheten till NYAB genom att Bolaget fusioneras in i NYAB.

En fråga är om övertagande av verksamhet genom en fusion är ett sådant förvärv av verksamhet som avses i 9 § andra stycket. Det framgår av hur begreppet förvärv används i andra bestämmelser i inkomstskattelagen att begreppet är vidsträckt. Mot den bakgrunden får övertagande av verksamhet genom en fusion anses omfattas av den aktuella bestämmelsen. En sådan tolkning överensstämmer också med bestämmelsens syfte.

Vidare anser Skatterättsnämnden att bedömningen av om tioårskravet är uppfyllt inte ändras om omstruktureringen i stället genomförs enligt fusionsalternativet. Villkoret i 9 § andra stycket kommer således inte heller i detta fall att vara uppfyllt.

Fråga 3

Med hänsyn till svaren på frågorna 1 och 2 förfaller fråga 3.

Sökord: 

Förhandsbesked om inkomstskatt

Personaloption

Omstrukturering

Åldersvillkor

Litteratur:

     

 

Punkt Markering: Högsta förvaltningsdomstolens referatmål Tweet

Målnummer: 3781-23

Avdelning:     

Avgörandedatum: 2023-11-06

Rubrik: Två produktionsenheter för solenergi som inte är tekniskt sammanhängande ska inte anses som en enda anläggning enligt bestämmelserna om energiskatt på elektrisk kraft. Förhandsbesked om energiskatt.

Lagrum:

•  11 kap. 2 § lagen (1994:1776) om skatt på energi

•  11 kap. 10 § lagen (1994:1776) om skatt på energi

Rättsfall:

REFERAT

Bakgrund

1. Elektrisk kraft som förbrukas i Sverige är, med vissa undantag, skattepliktig till energiskatt. Elektrisk kraft som framställs från sol är inte skattepliktig om den framställts i en anläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt av mindre än 500 kilowatt. Detta förutsätter att producenten inte förfogar över en högre sammanlagd installerad toppeffekt och att den elektriska kraften inte har överförts till ett koncessionspliktigt elnät.

2. Även om den elektriska kraften är skattepliktig, kan avdrag för skatten medges. Vad beträffar elektrisk kraft som framställs från sol medges avdrag om kraften framställts i en anläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt av mindre än 500 kilowatt och den elektriska kraften inte har överförts till ett koncessionspliktigt elnät.

3. Nyköpings kommun planerar att installera solceller på en idrottsanläggning som består av sammanbyggda huskroppar. Tanken är att installera två solcellsanläggningar, som var och en har ett eget elabonnemang och en egen anslutningspunkt till ett koncessionspliktigt elnät. Den sammanlagda effekten för de två anläggningarna kommer att vara ca 750 kilowatt, men ingen av dem kommer att ha en effekt på mer än 500 kilowatt.

4. Kommunen ansökte om förhandsbesked för att få veta om den planerade solcellsinstallationen ska anses som en eller två anläggningar.

5. Skatterättsnämnden fann att den planerade solcellsinstallationen ska anses utgöra en solcellsanläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt som överstiger 500 kilowatt. Nämnden ansåg att de aktuella produktionsenheterna är sammanhängande eftersom de är placerade på sammanbyggda huskroppar. Att enheterna kopplas till olika anslutningspunkter och att anläggningen rent tekniskt utgörs av olika solcellssystem med olika elabonnemang medför inte att de utgör separata anläggningar.

Yrkanden m.m.

6. Nyköpings kommun yrkar att förhandsbeskedet ska ändras på så sätt att produktionsenheterna ska anses utgöra två anläggningar som enskilt understiger 500 kilowatt.

7. Skatteverket anser att förhandsbeskedet ska fastställas.

Skälen för avgörandet

Frågan i målet

8. Frågan i målet är om två produktionsenheter för solenergi som inte är tekniskt sammanhängande ska ses som en enda anläggning enligt bestämmelserna om energiskatt på elektrisk kraft när enheterna är placerade på sammanbyggda huskroppar.

Rättslig reglering m.m.

9. Enligt 11 kap. 1 § lagen (1994:1776) om skatt på energi är elektrisk kraft som förbrukas i Sverige skattepliktig till energiskatt, om inte annat följer av 2 §.

10. Vad gäller elektrisk kraft som framställs från sol framgår av 11 kap. 2 § första stycket 1 och andra stycket 2 att sådan kraft inte är skattepliktig om den framställs i en anläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt av mindre än 500 kilowatt, av någon som förfogar över en sammanlagd installerad toppeffekt av mindre än 500 kilowatt och den elektriska kraften inte har överförts till ett koncessionspliktigt nät.

11. Den som är skattskyldig till energiskatt och som framställt elektrisk kraft från sol får enligt 11 kap. 10 § första stycket och andra stycket 2 göra avdrag för skatten, om denne framställt kraften i en anläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt av mindre än 500 kilowatt och den elektriska kraften inte har överförts till ett koncessionspliktigt nät.

Högsta förvaltningsdomstolens bedömning

12. Kommunen planerar att installera solceller i två enheter som inte har något annat samband med varandra än att de är placerade på sammanbyggda huskroppar. Frågan är om installationen ska anses som en eller två anläggningar.

13. I lagtexten lämnas ingen vägledning för hur bedömningen ska göras utan den ger utrymme för olika tolkningar. I förarbetena sägs dock att produktionsenheter som geografiskt och tekniskt är sammanhängande, exempelvis genom att dela generator eller som på annat sätt är sammanhängande, bör ses som en enda anläggning och inte som flera anläggningar. Vad beträffar mobila enheter uttalas att sådana ensamma eller tillsammans med andra sammankopplade produktionsenheter kan anses utgöra en elproduktionsanläggning (prop. 2015/16:1 Förslag till statens budget, finansplan och skattefrågor s. 300).

14. Dessa uttalanden talar, enligt Högsta förvaltningsdomstolens mening, för att två tekniskt sett åtskilda produktionsenheter ska ses som två anläggningar och att det alltså inte är tillräckligt att två produktionsenheter geografiskt sett är sammanhängande för att de ska betraktas som en enda anläggning.

15. Mot bakgrund av det anförda anser Högsta förvaltningsdomstolen att den planerade solcellsinstallationen ska anses bestå av två anläggningar.

16. Överklagandet ska därför bifallas.

Högsta förvaltningsdomstolens avgörande

Högsta förvaltningsdomstolen förklarar, med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked, att den av Nyköpings kommun planerade solcellsinstallationen ska anses bestå av två anläggningar.

I avgörandet deltog justitieråden Jäderblom, Knutsson, Askersjö, Gäverth och Nilsson. Föredragande var justitiesekreteraren Emelie Liljeberg.

______________________________

Skatterättsnämnden (2023-05-17, Harmsen Hogendoorn, ordförande, Bohlin, Classon, Fored, Olsson, Pettersson och Sandberg Nilsson):

Förhandsbesked

Den planerade solcellsinstallationen ska anses utgöra en solcellsanläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt som överstiger 500 kilowatt.

Skatterättsnämndens bedömning

Nyköpings kommun vill veta om den planerade solcellsinstallationen utgör en eller två anläggningar i lagen om skatt på energis mening.

I förarbetena till undantaget i 11 kap. 2 § lagen om skatt på energi uttalas bl.a. att produktionsenheter som geografiskt och tekniskt är sammanhängande, exempelvis genom att dela generator eller som på annat sätt är sammanhängande, bör ses som en enda anläggning och inte som flera anläggningar. Vidare framgår att bedömningen av om produktionsenheter är sammanhängande ska göras även för elproduktionsenheter utan generator samt att förekomsten av flera mätpunkter (anslutningspunkter) inom anläggningen inte bör påverka bedömningen. Det anförs också att bedömningen av om produktion ska anses ske i en eller flera anläggningar inte bör påverkas vid avtalslösningar som leder till konstlade uppdelningar eller byten av ägandeform (prop. 2015/16:1 s. 300 och s. 344).

Av kommunens beskrivning framgår att varje produktionsenhet är ett slutet system som kopplas till en egen anslutningspunkt. Beslutet om antal solcellsanläggningar med tillhörande anslutningspunkter har fattats mot bakgrund av ambitionen att få ut en hög egenanvändning. Av förarbetena framgår dock att enbart förekomsten av flera anslutningspunkter inom en anläggning i sig inte påverkar bedömningen av om fråga är om en eller flera anläggningar.

Skatterättsnämnden anser att de aktuella produktionsenheterna är sammanhängande eftersom de är placerade på sammanbyggda huskroppar. Att enheterna kopplas till olika anslutningspunkter och anläggningen rent tekniskt utgörs av olika solcellssystem med olika elabonnemang medför inte att de utgör separata anläggningar. Enheterna utgör därmed en enda anläggning med en sammanlagd installerad toppeffekt som överstiger 500 kilowatt.

Sökord: Förhandsbesked om energiskatt; Solcellsanläggning

Litteratur:

     

 

Punkt Markering: Högsta förvaltningsdomstolens referatmål Tweet